個(gè)人轉(zhuǎn)讓限售股涉稅法律問(wèn)題淺析

2022-03-24

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- 引言 -

我國(guó)股票市場(chǎng)轉(zhuǎn)讓限售股的主體一般分為公司制企業(yè)、合伙企業(yè)、個(gè)人、證券投資基金及信托，涉及的稅種主要為增值稅及附加、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、印花稅，本文重點(diǎn)分析的是個(gè)人轉(zhuǎn)讓限售股涉稅法律問(wèn)題。

- 探討 -

一、限售股的概念

目前我國(guó)A股市場(chǎng)的限售股主要有三類(lèi)：第一類(lèi)是股改產(chǎn)生的限售股；第二類(lèi)是新股首次發(fā)行上市（IPO）產(chǎn)生的限售股；第三類(lèi)是機(jī)構(gòu)配售股和增發(fā)股。

股改限售

股改限售股是指股權(quán)分置改革過(guò)程中，由原非流通股轉(zhuǎn)變而來(lái)的有限售期的流通股，市場(chǎng)俗稱(chēng)為“大小非”。

所謂“大非”指的是大規(guī)模的限售流通股，占總股本5%以上；所謂“小非”指的是小規(guī)模的限售流通股，占總股本5%以?xún)?nèi)。

新股限售股

為保持公司控制權(quán)的穩(wěn)定，《公司法》及交易所上市規(guī)則對(duì)于首次公開(kāi)發(fā)行股份（IPO）并上市的公司，于公開(kāi)發(fā)行前股東所持股份都有一定的限售期規(guī)定，由于股權(quán)分置改革新老劃段后不再有非流通股和流通股的劃分，這部分股份在限售期滿后解除流通權(quán)利限制，構(gòu)成了新股限售股。

機(jī)構(gòu)配售股和增發(fā)股

機(jī)構(gòu)配售股是指IPO的時(shí)候，參與網(wǎng)下申購(gòu)的機(jī)構(gòu)投資人獲得的股票，這部分需要鎖定3個(gè)月到半年，然后才可以上市交易。

增發(fā)股類(lèi)似機(jī)構(gòu)配售股是指定向增發(fā)后的股票，需要鎖定1年，然后才可以上市交易。

二、個(gè)人轉(zhuǎn)讓限售股稅目稅率問(wèn)題

增值稅免征

依據(jù)財(cái)稅（2016）36號(hào)文附件3第一條第二十二款第5點(diǎn)的規(guī)定個(gè)人從事金融商品轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)免征增值稅。

個(gè)人所得稅按財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得適用20%比例稅率

依據(jù)《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第六條規(guī)定，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得是指?jìng)€(gè)人轉(zhuǎn)讓有價(jià)證券、股權(quán)、建筑物、車(chē)船以及其他財(cái)產(chǎn)取得的所得。本文所述限售股屬于有價(jià)證券，是財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得的一種形式。

同時(shí)，《個(gè)人所得稅法》第二條、第三條規(guī)定，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得適用20%的比例稅率。因此，個(gè)人轉(zhuǎn)讓限售股取得的所得，按照“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目適用20%的比例稅率征收個(gè)人所得稅。

印花稅：對(duì)證券交易的出讓方征收，不對(duì)受讓方征收

根據(jù)財(cái)稅〔2014〕46號(hào) 、財(cái)稅〔2014〕47號(hào)的規(guī)定，在上海證券交易所、深圳證券交易所、全國(guó)中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)買(mǎi)賣(mài)、繼承、贈(zèng)與優(yōu)先股或者在全國(guó)中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)買(mǎi)賣(mài)、繼承、贈(zèng)與股票所書(shū)立的股權(quán)轉(zhuǎn)讓書(shū)據(jù)，均依書(shū)立時(shí)實(shí)際成交金額，由出讓方按 1‰的稅率計(jì)算繳納證券（股票）交易印花稅。

三、關(guān)于征稅限售股的范圍

依據(jù)財(cái)稅（2009）167號(hào)文的規(guī)定，征稅限售股主要分為三類(lèi)：

股改限售股

即上市公司股權(quán)分置改革完成后股票復(fù)牌日之前股東所持原非流通股股份，以及股票復(fù)牌日至解禁日期間由上述股份孳生的送、轉(zhuǎn)股。

新股限售股

即2006年股權(quán)分置改革新老劃斷后，首次公開(kāi)發(fā)行股票并上市的公司形成的限售股，以及上市首日至解禁日期間由上述股份孳生的送、轉(zhuǎn)股。

其他限售股

即財(cái)政部、稅務(wù)總局、法制辦和證監(jiān)會(huì)共同確定的其他限售股。

由上述規(guī)定可知，征稅限售股主要是針對(duì)股改限售股和新股限售股以及其在解禁日前所獲得的送轉(zhuǎn)股，不包括股改復(fù)牌后和新股上市后限售股的配股、新股發(fā)行時(shí)的配售股、股權(quán)激勵(lì)、上市公司為引入戰(zhàn)略投資者而定向增發(fā)形成的限售股。

至于財(cái)政部、稅務(wù)總局、法制辦和證監(jiān)會(huì)共同確定的其他限售股是兜底的規(guī)定，截至本文完成時(shí)前述四部門(mén)并未共同確定其他限售股。

四、關(guān)于應(yīng)納稅所得額的計(jì)算問(wèn)題

根據(jù)個(gè)人所得稅法有關(guān)規(guī)定，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得的征稅辦法，應(yīng)以轉(zhuǎn)讓收入減去財(cái)產(chǎn)原值和合理稅費(fèi)后的余額為應(yīng)納稅所得額。即：個(gè)人轉(zhuǎn)讓限售股應(yīng)以每次限售股轉(zhuǎn)讓收入，減除股票原值和合理稅費(fèi)后的余額，為應(yīng)納稅所得額。

限售股轉(zhuǎn)讓收入，是指轉(zhuǎn)讓限售股股票實(shí)際取得的收入。

限售股原值，是指限售股買(mǎi)入時(shí)的買(mǎi)入價(jià)及按照規(guī)定繳納的有關(guān)費(fèi)用。

合理稅費(fèi)，是指轉(zhuǎn)讓限售股過(guò)程中發(fā)生的印花稅、傭金、過(guò)戶費(fèi)等與交易相關(guān)的稅費(fèi)。

如果納稅人未能提供完整、真實(shí)的限售股原值憑證的，不能準(zhǔn)確計(jì)算限售股原值的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)一律按限售股轉(zhuǎn)讓收入的15%核定限售股原值及合理稅費(fèi)。

五、關(guān)于納稅人、扣繳義務(wù)人和主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的確定問(wèn)題

限售股轉(zhuǎn)讓所得個(gè)人所得稅，以限售股持有者為納稅義務(wù)人，按照屬地原則，由限售股股東開(kāi)戶的證券機(jī)構(gòu)（證券公司營(yíng)業(yè)部）為扣繳義務(wù)人，由證券機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)征收管理。對(duì)扣繳義務(wù)人按照所扣繳的稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)按照規(guī)定支付手續(xù)費(fèi)。

六、權(quán)利救濟(jì)及行權(quán)期間

實(shí)踐中會(huì)遇到個(gè)人按照實(shí)際轉(zhuǎn)讓收入與實(shí)際成本計(jì)算出的應(yīng)納稅額，與證券機(jī)構(gòu)預(yù)扣預(yù)繳稅額有差異的情形。

此種情況發(fā)生時(shí)，個(gè)人應(yīng)自證券機(jī)構(gòu)代扣并解繳稅款的次月1日起3個(gè)月內(nèi)，持加蓋證券機(jī)構(gòu)印章的交易記錄和相關(guān)完整、真實(shí)憑證，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提出清算申報(bào)并辦理清算事宜。

如個(gè)人未在上述規(guī)定期限內(nèi)到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理清算事宜的，稅務(wù)機(jī)關(guān)不再辦理清算事宜，已預(yù)扣預(yù)繳的稅款從納稅保證金賬戶全額繳入國(guó)庫(kù)。

- 結(jié) 語(yǔ) -

由此可見(jiàn)，個(gè)人對(duì)限售股轉(zhuǎn)讓過(guò)程中權(quán)利的救濟(jì)期限屬于《民法典》一百九十九條及《訴訟時(shí)效規(guī)定》第七條第1款所規(guī)定的除斥期間，即在規(guī)定的期限內(nèi)未主張權(quán)利，權(quán)利即消滅。

所以如個(gè)人對(duì)限售股轉(zhuǎn)讓過(guò)程中所繳納的稅額有異議，應(yīng)自代扣稅款的次月1日起3個(gè)月內(nèi)提出。

- 本文作者 -